Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro – Programa Mais Habitação

Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro – Programa Mais Habitação
IRS – Categoria F

(Ofício Circulado n.º 20068/2024, de 12 de março, da AT)

«A Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, (doravante Lei n.º 56/2023) aprovou um conjunto de medidas no âmbito da habitação, tendo procedido a diversas alterações legislativas e aprovação de novas normas, com grande impacto em sede do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), designadamente no apuramento e tributação dos rendimentos da categoria F.

As alterações e normas analisadas, objeto principal das presentes instruções, são as que constam dos artigos seguintes:

  • Artigo 50.º da própria Lei n.º 56/2023, norma transitória em matéria fiscal;
  • Artigo 41.º do Código do IRS, alteração dada pelo artigo 27.º da Lei n.º 56/2023, clarificando os gastos dedutíveis com os seguros de renda;
  • Artigo 72.º do Código do IRS, alteração dada pelo artigo 27.º da Lei n.º 56/2023, alterando as taxas especiais aplicáveis aos contratos de arrendamento para habitação e habitação permanente;
  • Artigo 3.º da Lei n.º 19/2022, de 21 de outubro, alteração dada pelo artigo 33.º da Lei n.º 56/2023, referente ao Apoio Extraordinário à Tributação dos Rendimentos Prediais no ano de 2023;
  • Artigo 74.º-A do Estatuto dos benefícios Fiscais (EBF), aditamento pelo artigo 28.º da Lei n.º 56/2023;
  • Artigos 230.º e 314.º da Lei n.º 82/2023, de 29 de dezembro, (Lei de Orçamento do Estado para 2024), que introduziram alterações ao artigo 72.º do Código do IRS e ao artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, respetivamente.

As maiores dúvidas interpretativas têm origem na ausência de normas especiais de aplicação da lei no tempo, pelo que importa ter em consideração que a Lei n.º 56/2023 entrou em vigor em 07.10.2023 e que o IRS é um imposto anual cujos factos tributários são de formação sucessiva.

Algumas das dúvidas foram, em parte, superadas pela Lei de Orçamento do Estado para 2024 (Lei n.º 82/2023, de 29 de dezembro, doravante Lei do OE24), através da alteração ao artigo 72.º do Código do IRS e ao artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, tendo sido, paralelamente, sancionado, pelo Despacho do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais n.º 5/2024-XXIII, de 12 de janeiro, o seguinte entendimento:

I. Alterações ao Código do IRS

i) Dedutibilidade de gastos com seguros de renda (n.º 1 do artigo 41.º do Código do IRS)

    1. Os gastos com seguros de renda – que passaram a estar expressamente previstos no n.º 1 do artigo 41.º do Código do IRS – são considerados como dedutíveis ao rendimento de cada prédio ou parte de prédio a que digam respeito, independentemente da data em que tenham sido suportados no ano de 2023, uma vez que se entende que a presente alteração tem uma natureza apenas clarificadora da norma em causa.

ii) Taxas especiais aplicáveis a rendimentos da Categoria F – arrendamento habitacional, que não seja de longa duração, e restantes rendimentos prediais (alínea e) do n.º 1 e n.º 2 do artigo 72.º do Código do IRS; n.ºs 7 e 8 do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023)

    1. Através das alterações introduzidas à al. e) do n.º 1 e ao n.º 2 do artigo 72.º do Código do IRS, o legislador veio distinguir, para efeitos de aplicação de taxa especial aos rendimentos da categoria F, entre os rendimentos prediais decorrentes de arrendamento habitacional e os restantes rendimentos prediais. Considerando essa distinção, e atendendo à clarificação introduzida à al. e) do n.º 1 do artigo 72.º do Código do IRS e ao n.º 8 do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, através da Lei do OE24, para efeitos de aplicação temporal destas alterações, deve considerar-se que:

a) Os rendimentos prediais que não sejam decorrentes de arrendamento habitacional continuam sujeitos à taxa especial de 28%¹, sem prejuízo da opção pelo englobamento, não havendo, pois, uma alteração do regime tributário;

b) A taxa especial de 25%, prevista no n.º 2 do artigo 72.º do Código do IRS, na redação dada pela Lei do OE24, é aplicável aos rendimentos de novos contratos de arrendamento habitacional celebrados a partir da data de entrada em vigor da Lei n.º 56/2023, ou seja, a partir de 07.10.2023, inclusive, sendo também aplicável a rendimentos de renovações de contratos ocorridas a partir daquela data, obtidos no ano de 2023 e anos seguintes, atendendo ao facto de ser esta a lei em vigor a 31.12.2023 e face à natureza de formação sucessiva do facto tributário;

c) A taxa especial de 25% referida na alínea anterior aplica-se aos rendimentos prediais, auferidos em 2023 e em anos seguintes, relativamente a contratos de arrendamento habitacional que não beneficiem de taxa de IRS inferior pela aplicação do regime que era vigente à data de entrada em vigor da Lei n.º 56/2023.

iii) Taxas especiais aplicáveis a rendimentos da Categoria F – contratos de arrendamento para habitação permanente que sejam de longa duração (n.ºs 3 a 5 do artigo 72.º do Código do IRS; n.ºs 7 e 8 do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023)

    1. A taxa especial que constava da redação anterior do n.º 2 do artigo 72.º do Código do IRS², referente a rendimentos prediais de contratos de arrendamento para habitação permanente, com duração igual ou superior a dois anos e inferior a cinco anos, foi eliminada pela Lei n.º 56/2023, pelo que o conceito destes contratos de longa duração foi restringido aos contratos cuja duração se situe entre os cinco anos e vinte anos ou mais e os contratos relativos ao Direito Real de Habitação Duradoura.
    1. Não obstante a extinção do regime que era aplicável aos contratos com duração igual ou superior a dois anos e inferior a cinco anos, foram salvaguardas as situações que já beneficiassem, à data de entrada em vigor da Lei n.º 56/2023, de uma taxa de IRS inferior à nova taxa de 25% (aplicável a rendimentos de arrendamento habitacional), no sentido de lhes continuar a ser aplicável essa taxa inferior, nos termos do n.º 8 do artigo 50.º daquela Lei, com a redação que lhe foi dada pela Lei do OE24, até ao termo da duração do contrato, ou até à sua renovação, dependendo do que ocorrer em primeiro lugar.
    1. A Lei n.º 56/2023, veio também introduzir alterações às taxas especiais aplicáveis a rendimentos prediais de contratos de arrendamento para habitação permanente de longa duração, nos n.ºs 3 a 5 do artigo 72.º do Código do IRS, designadamente:

a) Passaram apenas a beneficiar de redução de taxa os rendimentos prediais decorrentes de contratos de duração igual ou superior a cinco anos, como suprarreferido (n.ºs 3, 4 e 5 do artigo 72.º);

b) Foram aumentadas as reduções de taxa aplicáveis aos contratos elegíveis, e, no que se refere aos contratos de duração igual ou superior a cinco anos e inferiores a 10 anos, foram alteradas as reduções de taxas decorrentes das suas renovações (n.º 3 do artigo 72.º);

c) Prevê-se a possibilidade de aplicação de uma redução adicional de 5 p.p. da taxa, sempre que a renda seja inferior, em pelo menos 5 p.p., à renda do contrato de arrendamento anterior sobre o mesmo imóvel (n.º 24 do artigo 72.º);

d) Prevê-se a inaplicabilidade das taxas reduzidas aos rendimentos prediais decorrentes de contratos de arrendamento habitacional, celebrados a partir de 01.01.2024, cuja renda mensal exceda em 50% os limites gerais de preço de renda por tipologia em função do concelho onde se localiza o imóvel, previstos nas tabelas 1 e 2 do anexo I à Portaria n.º 176/2019, de 6 de junho, (n.º 23 do artigo 72.º).

    1. Nos termos do n.º 7 do artigo 50.º da lei n.º 56/2023, a nova redação dada aos nºs 2 a 5 do artigo 72.º do Código do IRS aplica-se a novos contratos de arrendamento e respetivas renovações contratuais, bem como às renovações dos contratos de arrendamento em vigor, verificadas a partir da sua data de entrada em vigor.
    1. Para efeitos da aplicação desta norma, entende-se que:

a) As reduções de pontos percentuais previstas nos nºs 3 a 5 do artigo 72.º do Código do IRS, na sua redação atual, relativamente à taxa especial-regra para contratos de arrendamento habitacional (25%), quando aplicadas a situações de renovação de contratos vigentes à data de entrada em vigor da Lei n.º 56/2023, (07.10.2023) e cujos rendimentos já vinham a beneficiar duma redução de taxa, têm como referência a taxa de 25% prevista no atual n.º 2 do artigo 72.º do Código do IRS (e não a anterior taxa de 28%);

b) Para efeito do cálculo da redução a aplicar a estas situações de renovação de contratos deve atender-se à(s) redução(ões) de taxa de que os rendimentos destes contratos beneficiariam, caso lhes fosse aplicável o novo regime “ab initio”, considerando-se, assim, as reduções dos pontos percentuais previstos na atual redação dos n.ºs 3 a 5 do artigo 72.º do Código do IRS que sejam aplicáveis ao caso concreto.

    1. Exemplificando o referido no ponto anterior, os rendimentos prediais decorrentes de um contrato celebrado em 01.02.2019 por um período de 5 anos e renovado em 01.02.2024, pelo mesmo período, beneficiam, a partir de 2024, da aplicação da taxa especial de 13%, considerando-se que a redução inicial de taxa deste contrato de arrendamento, caso tivesse sido celebrado já ao abrigo da lei nova, seria de 15%, ou seja, 25%, menos os 10 p.p. previstos no novo n.º 3 do artigo 72.º do Código do IRS e menos os 2 p.p. desta renovação.

II. Alterações à Lei n.º 19/2022, de 21 de outubro

    1. A Lei n.º 56/2023, veio igualmente introduzir alterações à redação do artigo 3.º da Lei n.º 19/2022, de 21 de outubro, diploma que aprovou um apoio extraordinário à tributação dos rendimentos prediais decorrentes de contratos de arrendamento, enquadráveis na Categoria F, auferidos em 2023 (aplicação dum coeficiente aos rendimentos prediais líquidos para efeitos de determinação do rendimento tributável), ajustando-o à nova redação dada ao artigo 72.º do Código do IRS, não tendo, porém, aprovado qualquer norma de direito transitório.
    1. Contudo, pela Lei do OE24 (artigo 314.º) foram aditados os números 11 e 12 ao artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, por forma a clarificar o âmbito de aplicação temporal daquelas alterações, designadamente a aplicação aos rendimentos prediais de contratos de arrendamento que já vinham beneficiando deste apoio.
    1. Assim, não obstante a nova redação introduzida pela Lei n.º 56/2023 ao artigo 3.º da Lei n.º 19/2022, de 21 de outubro (que atualizou a redação deste artigo face à nova redação dada ao artigo 72.º do Código do IRS pela mesma Lei) são igualmente abrangidos por este apoio:

a) Os rendimentos prediais de contratos de arrendamento enquadráveis na categoria F, aos quais fossem aplicáveis, à data de entrada em vigor da Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, as taxas previstas na alínea e) do n.º 1 e no n.º 2 do artigo 72.º do Código do IRS, na redação anterior à introduzida por essa lei;

b) Os rendimentos de contratos de arrendamento não habitacional e de contratos de arrendamento habitacional a que se refere o n.º 8 do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, que se renovem após a entrada em vigor dessa lei, e que sejam auferidos entre 7 de outubro e 31 de dezembro de 2023.

 III. Alterações ao Estatuto dos Benefícios Fiscais

2. A Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, veio ainda aditar ao Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), o artigo 74.º-A, que prevê uma isenção de IRS e IRC para os rendimentos prediais decorrentes de contratos de arrendamento para habitação permanente, obtidos até 31.12.2029, relativos à transferência de imóveis de alojamento local para arrendamento.

  1. No que se refere a este benefício, entende-se que:

a) A isenção de IRS e IRC em causa aplica-se quando ocorra a transferência de imóvel, registado e afeto a alojamento local até 31.12.2022, para o mercado de arrendamento, através da celebração e registo de contrato de arrendamento para habitação permanente, entre 01.01.2023 e 31.12.2024;

b) A finalidade do contrato é aferida de acordo com o declarado pelo contribuinte no Campo 5 do Quadro I da declaração Modelo 2;

c) Caso o contribuinte transfira para o mercado de arrendamento mais de um imóvel (ou partes de imóveis) anteriormente afetos a alojamento local, a isenção aplica-se aos rendimentos prediais que resultem dos contratos de arrendamento habitacionais celebrados para cada um desses imóveis (ou partes de imóveis);

d) Deve entender-se como “transferência” as situações em que um imóvel gerador de rendimentos, no âmbito de uma atividade de alojamento local, deixe de gerar tais rendimentos e passe a gerar rendimentos prediais decorrentes da celebração de um novo contrato de arrendamento para habitação permanente do arrendatário;

e) A transferência não pressupõe a cessação da atividade da Categoria B, podendo o contribuinte manter a atividade de exploração de estabelecimentos de alojamento local, relativamente a outros imóveis;

f) A isenção é aplicável a rendimentos prediais tributados nas Categorias F ou B.

A Subdiretora-Geral

(Helena Pegado Martins)»

_____________________

¹ Prevista na al. e) do n.º 1 do artigo 72.º do Código do IRS, na redação dada pela Lei n.º 82/2023, de 29 de dezembro, que aprova a Lei de Orçamento do Estado para o ano de 2024.

² Aplicação duma redução de dois pontos percentuais, relativamente à respetiva taxa autónoma (28%), e de dois pontos percentuais por cada renovação com igual duração até ao limite de catorze pontos percentuais, relativamente a rendimentos prediais decorrentes de contratos de arrendamento para habitação permanente com duração igual ou superior a dois anos e inferior a cinco anos.

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